FEBBRAIO 2021 PAG. 50 - Il raccomandatario alle prese con l’imposta di registro

 

 Il raccomandatario è l’agente marittimo che assiste il comandante e l’armatore e/o vettore della nave che fa scalo nel porto in cui opera l’agenzia marittima.

L’attività del raccomandatario è alquanto ampia. In virtù del mandato con rappresentanza conferitogli dall’armatore e/o vettore, si occupa delle pratiche doganali e portuali, della consegna e riconsegna delle merci, dell’acquisizione dei noli e del relativo incasso, dell’acquisto del bunker e delle provviste nonché di ogni altra operazione commerciale inerente all’approdo della nave. In altre parole, il raccomandatario è abilitato, in rappresentanza dell’armatore e/o vettore, ad esplicare tutte le attività, sia materiali che negoziali, relative all’operatività della nave durante la sua permanenza in porto.
Ma i suoi compiti vanno oltre. L’art. 288 codice della navigazione prevede che, entro i limiti nei quali gli è conferita la rappresentanza dell’armatore o del vettore, il raccomandatario può promuovere azioni ed essere convenuto in giudizio in loro nome. Si tratta di una rappresentanza processuale ex lege che ripete il proprio ambito dai limiti della rappresentanza sostanziale.

Il raccomandatario può essere convenuto in giudizio, in nome di un vettore estero, ad esempio, dal ricevitore che reclama il risarcimento del danno da ammanco ed avaria delle merci trasportate. Costituitosi il raccomandatario in nome del vettore, alla fine del giudizio il Tribunale dichiara la responsabilità del vettore per i danni al carico e condanna l’agente marittimo, nella qualità di raccomandatario della nave e del suo vettore estero.
Per evitarsi di inseguire il vettore all’estero, il ricevitore bussa alla porta dell’agente marittimo e gli presenta il conto per un immediato pagamento. L’agente marittimo gli fa presente di aver sbagliato porta e lo invita a bussare a quella del vettore, unico responsabile e debitore di quanto dovuto per i danni alla merce trasportata. 

E’ del tutto pacifico che il raccomandatario, convenuto nella qualità, non è responsabile in proprio allorché la sentenza di condanna è stata pronunciata nei confronti del medesimo in tale sua qualità, perché la condanna nella qualità ha effetto solo nei confronti del rappresentato, il quale è parte in senso sostanziale del giudizio.

Il ricevitore non demorde e notifica l’atto di precetto al raccomandatario. All’esito di questo ulteriore contenzioso, il Tribunale accoglie l’opposizione dell’agente marittimo dichiarando che non è ammissibile una intimazione di precetto contro un raccomandatario in proprio allorché la sentenza di condanna è stata pronunciata nei confronti del medesimo, nella qualità, perché la condanna in qualità ha effetto solo nei confronti del rappresentato, il quale è parte in senso sostanziale del giudizio.
L’agente marittimo è soddisfatto, ma non del tutto, in quanto nel frattempo ha dovuto pagare il suo legale. Dopo qualche giorno tornano a bussare alla porta. Questa volta è l’Agenzia delle entrate. Non è stata pagata l’imposta di registro per la sentenza di condanna e l’Agenzia delle entrate chiede al raccomandatario di provvedere al pagamento assumendo che lo stesso, convenuto in giudizio e condannato in tale qualità, sarebbe solidalmente responsabile dell’imposta relativa alla registrazione della sentenza ! 

Il raccomandatario cade dalle nuvole e chiede a quale titolo dovrebbe pagare.
Andiamo con ordine e partiamo dalla legge 4 aprile 1977, n.133, relativa alla Disciplina della professione di raccomandatario marittimo.

L’art. 2 dispone: E’ raccomandatario marittimo chi svolge attività di raccomandazione di navi, quali assistenza al comandante nei confronti delle autorità locali o dei terzi, ricezione e consegna delle merci, operazioni di imbarco o sbarco dei passeggeri nonché qualsiasi altra analoga attività per la tutela degli interessi a lui affidati.
L’art. 3 prevede: Il raccomandatario, prima della partenza della nave straniera dal porto in cui egli opera, deve ottenere dal suo mandante – armatore, noleggiatore o vettore – la disponibilità nel territorio italiano della somma, in valuta sufficiente a garantire l’adempimento delle obbligazioni assunte suo tramite in occasione dell’approdo della nave nel porto stesso.
L’art. 5.3 dispone: In caso di inosservanza degli obblighi e delle prescrizioni di cui ai precedenti art. 3 e 4 il raccomandatario risponde solidalmente con l’armatore straniero delle obbligazioni da questi assunte suo tramite
Ebbene, nel nostro caso, Il pagamento dell’imposta di registro è una obbligazione assunta dall’armatore tramite il raccomandatario?

E’ giurisprudenza consolidata che la responsabilità solidale del raccomandatario non sussiste in relazione a qualsiasi obbligazione da lui assunta ma è subordinata a due condizioni: che le obbligazioni dell’armatore straniero siano state assunte per tramite del raccomandatario e che tali obbligazioni siano state assunte in occasione dell’approdo della nave nel porto.  Se ricorrono queste due condizioni, scatta la responsabilità solidale del raccomandatario qualora vi sia una violazione dell’art. 5.3.
Nel nostro caso, non ricorrono le necessarie condizioni e, comunque, è inverosimile una violazione dell’art. 5.3. Come avrebbe potuto il raccomandatario chiedere all’armatore la disponibilità in valuta per il pagamento di una imposta di registro che, eventualmente, sarebbe maturata per un ignoto importo all’esito del giudizio promosso dal ricevitore?

Passiamo ora al Testo Unico delle disposizioni concernenti l’imposta di registro, approvato con D.P.R. 26 aprile 1986, n.131, il cui art. 57 dispone che oltre ai pubblici ufficiali che hanno redatto, ricevuto o autenticato l’atto…… sono solidalmente obbligate al pagamento dell’imposta di registro le parti contraenti, le parti in causa, coloro che……
Ebbene la magistratura tributaria, in base all’art. 57 del D.P.R. 131/86, ha ritenuto, con sporadiche pronunce, che il raccomandatario sia solidalmente responsabile del pagamento dell’imposta di registro.
In particolare, la Commissione Tributaria Provinciale di Venezia, con la pronuncia del 17 novembre 2000, ha affermato che le parti in causa obbligate in via solidale al pagamento dell’imposta di registro sono tutti gli intervenuti, pur a diverso titolo, indipendentemente dal fatto che essi siano destinatari degli effetti economici dell’atto soggetto a registrazione, salvo rivalsa nei confronti del debitore principale.

La Commissione sorvola sul fatto che parti in causa sono sia il convenuto condannato dal tribunale ordinario sia l’attore che ha visto accolta la sua domanda. Si tratta di una omissione di non poco conto.  Obbligati solidalmente al pagamento della imposta di registro è non solo l’armatore convenuto ma anche il ricevitore attore che ha visto accolta la 

sua domanda. Il ricevitore e l’armatore sono le uniche parti in causa.

Ma la Commissione ha anche affermato che In buona sostanza, l’art. 57 realizza quella figura che nell’ambito delle imposte dirette viene definita sostituto d’imposta, il quale risponde nei confronti dell’erario per le obbligazioni tributarie del soggetto passivo d’imposta.
Come e perché il raccomandatario possa essere un sostituto d’imposta non viene chiarito. Né viene chiarito come e perché il raccomandatario possa essere parte in causa in quanto sostituto d’imposta.
La pronuncia della Commissione Provinciale, confermata dalla Commissione Tributaria Regionale del Veneto, è stata poi benedetta dalla Suprema Corte con la sentenza del 29 febbraio 2008, n.5481.
In questa sentenza non vi è alcuna risposta sui come e perché.

La Corte si è limitata a ricordare alcune pronunce della Corte Costituzionale che hanno ribadito il principio secondo il quale in materia di imposte indirette, il necessario collegamento con la capacità contributiva non esclude che la legge stabilisca prestazioni tributarie a carico di soggetti diversi da quello direttamente interessato all’atto, sempreché si tratti di persone legate al debitore principale da idonei rapporti giuridico-economici. E, con un mero giro di parole, ha affermato che ciò posto e, premesso altresì che, mutatis mutandi, i principi affermati con riferimento alle parti contraenti debbono inevitabilmente valere anche per quelle in causa, ne consegue che il raccomandatario non poteva pretendere di sottrarsi al pagamento dell’imposta dovuta in relazione alla sentenza del Tribunale di Venezia, in quanto aveva indubbiamente partecipato al giudizio, nel quale era stato citato come convenuto in virtù di una mandato volontariamente assunto a titolo oneroso e, cioè, in base al contratto di raccomandazione cui era conseguita, come conseguenza automatica, la rappresentanza processuale dell’armatore greco ai sensi e nei limiti di cui all’art. 288 cod. nav.
La pronuncia della Commissione Tributaria nonché quella della Cassazione non colgono nel segno sia quando identificano le parti in causa in tutti gli intervenuti anche a diverso titolo nel giudizio sia quando affermano che il raccomandatario può essere un sostituto di imposta.
La Suprema Corte, con la recente ordinanza del 19 giugno 2020, n. 12009, ha ribadito che l’art. 57, nella parte in cui prevede che sono tenute al pagamento dell’imposta di registro le parti in causa, deve intendersi riferito a tutti coloro che abbiano preso parte al giudizio, nei confronti dei quali la pronuncia giurisdizionale si è espressa nella parte dispositiva e la cui sfera giuridica sia in qualche modo interessata dagli effetti di tale decisione…… L’obbligazione solidale prevista da tale norma per il pagamento dell’imposta dovuta in relazione ad una sentenza emessa in un giudizio con pluralità di parti non grava, quando si tratti di litisconsorzio facoltativo, sui soggetti che non siano parte del rapporto sostanziale oggetto del giudizio…… Ne deriva che la parte convenuta nel processo civile, nei cui confronti la domanda sia stata rigettata per l’accertata estraneità al rapporto sostanziale ivi dedotto, non può considerarsi soggetto passivo dell’obbligazione tributaria derivante dalla registrazione della relativa sentenza.

 

Analogamente si è espressa la Corte con la sentenza del 5 ottobre 2020, n. 21297, secondo cui, ai fini dell’imposta di registro, occorre avere riguardo al rapporto sostanziale, dovendosi avere riguardo esclusivamente, ai fini della verifica della debenza o meno della imposta, pur nascente da una sentenza, alla situazione sostanziale che ha dato causa alla sentenza registrata……
A tale conclusione era pervenuta la stessa Agenzia delle entrate nella risoluzione n. 82/e del 21 novembre 2003, affermando che “il rapporto di solidarietà passiva prevista dall’art. 57 del TUR debba trovare applicazione solo con riferimento alle parti del processo coinvolte nel rapporto sostanziale considerato nella sentenza, con esclusione, pertanto, dei soggetti che a detto rapporto risultano estranei”.

In conclusione, non vi è dubbio che il rapporto di solidarietà passiva non può trovare applicazione per il raccomandatario, convenuto nella qualità, in quanto il presupposto della solidarietà non può essere individuato nella mera situazione processuale del soggetto che, pur avendo partecipato al giudizio, nella qualità, è totalmente estraneo al rapporto sostanziale considerato nella sentenza.

    Ed è altresì indubitabile che il raccomandatario, convenuto in giudizio nella qualità, non è e non può essere un sostituto d’imposta.
L’art. 64, comma 1, del D.P.R. 29.9.1973, n.600, definisce sostituto d’imposta chi in forza di disposizioni di legge è obbligato al pagamento dell’imposta in luogo di altri, per fatti o situazioni ad essi riferibili. La stessa norma prevede che il sostituto deve esercitare la rivalsa se non è diversamente stabilito in modo espresso.  La legge può quindi stabilire che, in determinati casi tassativi, l’obbligo di pagare l’imposta è a carico di un soggetto diverso da quello al quale si riferisce il presupposto della stessa imposta. E, quando la legge prevede che questo soggetto è l’unico obbligato al pagamento dell’imposta, si realizza la sostituzione di imposta.
Giova anche evidenziare che il sostituto, perché possa pagare in luogo di altro e poi esercitare la rivalsa, deve avere la detenzione di una somma che costituisce reddito imponibile per il sostituito oppure, nella ipotesi prevalente, deve essere debitore in virtù di un rapporto intercorrente con il sostituito. In questa ipotesi, il sostituto assolve all’obbligo tributario in luogo del sostituito ed esercita il diritto alla rivalsa all’atto della erogazione di quanto dovuto al sostituito, al netto dell’imposta pagata.
Nel caso del raccomandatario non vi può essere sostituzione tributaria in quanto non è uno dei casi tassativamente previsti dalla legge. Inoltre manca il presupposto per l’esercizio della rivalsa dal momento che il raccomandatario non ha la detenzione di somme del vettore né è debitore nei confronti dello stesso. Ne consegue non è ipotizzabile un obbligo del raccomandatario al pagamento dell’imposta dovuta all’erario dal sostituito vettore.

Tutto ciò detto, il raccomandatario non dovrebbe più temere che l’Agenzia delle entrate possa bussare alla sua porta, quanto meno, per l’imposta di registro relativa alla sentenza di condanna del vettore.

Avv. Bruno Castaldo